+7 (499) 288 16 73  Москва

+7 (812) 385 57 31  Санкт-Петербург

8 (800) 550 47 39  Остальные регионы

Бесплатная юридическая консультация!

Не нашли ответ на свой вопрос?

Проконсультируйтесь с юристом бесплатно!

Это быстрее, чем искать.

Ответ юриста уже в течение 10 минут

Закрыть
Кратко и ясно сформулируйте суть вопроса.
Пример: "Как открыть ООО?",
"Не выплачивает страховая, что делать?"
Запрещено писать ЗАГЛАВНЫМИ БУКВАМИ
Сформлируйте ваш вопрос как можно точнее и подробнее.
Чем больше информации - тем точнее будет ответ.
  • img

    Конфиденциальность

    Ваши персональные данные нигде не публикуются. Передача информации защищена сертификатом SSL.
  • img

    Быстро и удобно

    С нами вы сэкономите массу времени, ведь мы отобрали лучших юристов в каждом из городов России.

Спасибо, наш юрист свяжется с вами по телефону в ближайщее время. Также ваш вопрос будет опубликован на сайте после модерации.

Как отражают в мсфо запасы


Запасы — это активы:

1) предназначенные для продажи в ходе обычной деятельности;

2) находящиеся в процессе производства для такой продажи; или

3) находящиеся в виде сырья или материалов, которые будут потребляться в процессе производства или предоставления услуг.

Чистая цена продажи — это расчетная продажная цена в ходе обычной деятельности за вычетом расчетных затрат на завершение производства и расчетных затрат, которые необходимо понести для продажи.

Справедливая стоимость — это цена, которая была бы получена при продаже актива или уплачена при передаче обязательства при проведении операции на добровольной основе между участниками рынка на дату оценки.

Чистая цена продажи запасов может отличаться от справедливой стоимости за вычетом затрат на их продажу.

Запасы должны оцениваться по наименьшей из двух величин: по себестоимости или по чистой цене продажи.

Себестоимость запасов должна включать:

1. Затраты на приобретение запасов включают в себя цену покупки, импортные пошлины и прочие налоги (за исключением тех, которые впоследствии возмещаются предприятию налоговыми органами), а также затраты на транспортировку, погрузку-разгрузку и прочие затраты, непосредственно относимые на приобретение готовой продукции, материалов и услуг. Торговые уценки, скидки и прочие аналогичные статьи подлежат вычету при определении затрат на приобретение.

2. Затраты на переработку запасов включают в себя затраты, такие как прямые затраты на оплату труда, которые непосредственно связаны с производством продукции. Они также включают систематически распределенные постоянные и переменные производственные накладные расходы, возникающие при переработке сырья в готовую продукцию. Постоянные производственные накладные расходы — это косвенные производственные затраты, которые остаются относительно неизменными независимо от объема производства, например, амортизация и обслуживание производственных зданий и оборудования, а также связанные с производством управленческие и административные затраты. Переменные производственные накладные расходы — это косвенные производственные затраты, которые находятся в прямой или практически прямой зависимости от объема производства, например, косвенные затраты на сырье или косвенные затраты на оплату труда.

Отнесение постоянных производственных накладных расходов на затраты на переработку производится на основе нормальной производительности производственных мощностей. Нормальная производительность — это тот объем производства, который ожидается получить исходя из средних показателей за ряд периодов или сезонов работы в нормальных условиях, с учетом потерь в производительности в связи с плановым обслуживанием. Фактический объем производства может использоваться в том случае, если он примерно соответствует нормальной производительности. Сумма постоянных накладных расходов, относимых на каждую единицу продукции, не увеличивается в результате низкого уровня производства или простоев. Нераспределенные накладные расходы признаются в качестве расходов в период возникновения. В периоды необычно высокого уровня производства сумма постоянных накладных расходов, относимых на каждую единицу продукции, уменьшается таким образом, чтобы запасы не оценивались выше себестоимости. Переменные производственные накладные расходы относятся на каждую единицу продукции на основе фактического использования производственных мощностей.

3. Прочие затраты включаются в себестоимость запасов только в той мере, в которой они были понесены для обеспечения текущего местонахождения и состояния запасов.

Не включаются в себестоимость запасов следующие расходы:

1) сверхнормативные потери сырья, затраченного труда или прочих производственных затрат;

2) затраты на хранение, если только они не требуются в процессе производства для перехода к следующей стадии производства;

3) административные накладные расходы, которые не способствуют обеспечению текущего местонахождения и состояния запасов;

4) затраты на продажу.

Для удобства могут использоваться такие методы оценки себестоимости запасов, как метод учета по нормативным затратам или метод учета по розничным ценам, если результаты их применения примерно соответствуют значению себестоимости.

Себестоимость запасов статей, которые обычно не являются взаимозаменяемыми, а также товаров или услуг, произведенных и выделенных для конкретных проектов, должна определяться с использованием специфической идентификации конкретных затрат. Специфическая идентификация затрат означает, что конкретные затраты относятся на идентифицированные статьи запасов.

Себестоимость запасов, как правило, должна определяться с использованием метода первое поступление — первый отпуск» (ФИФО) или метода средневзвешенной стоимости. Предприятие должно использовать один и тот же способ расчета себестоимости для всех запасов, имеющих одинаковый характер и способ использования предприятием. Среднее значение может рассчитываться на периодической основе или при получении каждой новой партии в зависимости от специфики деятельности предприятия.

Себестоимость запасов может оказаться невозмещаемой в случае их повреждения, полного или частичного устаревания или снижения их продажной цены, а также в случае увеличения расчетных затрат на завершение производства или расчетных затрат на продажу. В этом случае стоимость запасов списывается до уровня чистой цены продажи. Запасы обычно списываются до чистой цены продажи постатейно. Однако в некоторых случаях может оказаться целесообразной группировка сходных или связанных друг с другом статей.

Расчетные оценки чистой цены продажи основываются на наиболее надежном из имеющихся подтверждении суммы, которую можно получить от реализации запасов, на момент выполнения таких оценок. Расчетные оценки чистой цены продажи также учитывают предназначение имеющегося запаса.

Сырье и прочие материалы, предназначенные для использования в производстве запасов, не списываются до уровня ниже себестоимости, если готовую продукцию, в состав которой они войдут, предполагается продать по цене, соответствующей себестоимости или выше себестоимости. Тем не менее, если снижение цены сырья указывает на то, что себестоимость готовой продукции превышает чистую цену продажи, сырье списывается до возможной чистой цены продажи.

В каждом последующем периоде оценка чистой цены продажи выполняется заново. Если обстоятельства, обусловившие необходимость списания запасов до уровня ниже себестоимости, перестают существовать или имеется явное свидетельство увеличения чистой цены продажи в силу изменившихся экономических условий, списанная ранее сумма сторнируется (т.е. сторнирование производится в пределах суммы первоначального списания) таким образом, чтобы новая балансовая стоимость соответствовала наименьшему из двух значений: себестоимости или пересмотренной возможной чистой цене продажи.

При продаже запасов балансовая стоимость этих запасов должна быть признана в качестве расходов в том периоде, в котором признается соответствующая выручка. Сумма любой уценки запасов до чистой цены продажи и все потери запасов должны быть признаны в качестве расходов в том периоде, в котором была выполнена уценка или имели место потери. Сумма любой реверсивной записи в отношении списания запасов, выполненной в связи с увеличением чистой цены продажи, должна быть признана как уменьшение величины запасов, отраженных в составе расходов, в том периоде, в котором была сделана данная реверсивная запись.

Финансовая отчетность должна раскрывать:

1) принципы учетной политики, принятые для оценки запасов, включая используемый способ расчета себестоимости;

2) общая балансовая стоимость запасов и балансовая стоимость запасов по видам, используемым данным предприятием;

3) балансовая стоимость запасов, учитываемых по справедливой стоимости за вычетом затрат на их продажу;

4) величина запасов, признанная в качестве расходов в течение отчетного периода;

5) сумма любой уценки запасов, признанная в качестве расходов в отчетном периоде;

6) сумма любой реверсивной записи в отношении уценки, которая была признана как уменьшение величины запасов, отраженных в составе расходов, в отчетном периоде в соответствии;

7) обстоятельства или события, которые привели к реверсированию уценки запасов; и

8) балансовая стоимость запасов, заложенных в качестве обеспечения исполнения обязательств.

Информация о балансовой стоимости по видам запасов и о масштабе изменений в этих активах полезна для пользователей финансовой отчетности. Как правило, запасы делятся на следующие виды: товары, сырье, материалы, незавершенное производство и готовая продукция. Запасы поставщика услуг могут учитываться как незавершенное производство.

Величина запасов, признанных в качестве расходов в течение периода, которую часто называют себестоимостью продаж, состоит из тех затрат, которые ранее включались в оценку уже проданных запасов, а также из нераспределенных производственных накладных расходов и сверхнормативной производственной себестоимости запасов. Специфика деятельности предприятия также может потребовать включения других сумм, таких как затраты на сбыт продукции.

Запасы в МСФО: основы учета

«Расчет», 2009, N 11

Последняя редакция МСФО IAS 2 «Запасы» вступила в силу в январе 2005 г. Данный стандарт определяет основные положения учета запасов до признания соответствующей выручки, оставляя в некоторых случаях бухгалтерам возможность собственного выбора, как, например, в определении себестоимости единицы запасов. К учету запасов по МСФО следует подходить с особой тщательностью, поскольку именно запасы часто являются ключевым фактором, во многом определяющим себестоимость реализации и соответственно чистую прибыль организации.

Выборочный подход

Стандарт МСФО 2 «Запасы» применяется для подготовки к ведению учета и составлению финансовой отчетности в контексте системы учета по фактической стоимости приобретения по отношению к запасам, которые отличны:

  • от незавершенных работ (производства) по строительным контрактам (поскольку их учет регулируется МСФО IAS 11 «Договоры подряда») и связанных с ними работ;
  • финансовых инструментов;
  • биологических активов.

Стандарт не применяется к оценке продукции сельского и лесного хозяйства, сельскохозяйственной продукции после ее сбора, полезных ископаемых, оцениваемых по возможной чистой цене реализации. Также этот стандарт не применяется для товарных брокеров и трейдеров, продающих товары для других с целью получения дохода от колебаний в цене или марже, которые оценивают свои запасы по справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу.

Согласно определению стандарта МСФО (IAS) 2 запасы — это активы, которые:

  • предназначены для продажи в ходе нормальной деятельности;
  • находятся в процессе производства для такой продажи

  • в форме сырья и материалов, предназначенных для использования в производственном процессе или предоставления услуг.

Запасы включают в себя товары, закупленные и хранящиеся для перепродажи. К ним относится любое имущество, предназначенное для перепродажи, например товары, купленные розничным продавцом. Запасы также включают готовую или незавершенную продукцию, выпущенную организацией (в т.ч. сырье и материалы, предназначенные для дальнейшего использования в производственном процессе). Кроме того, согласно МСФО 2 к запасам также могут относиться и земельные участки, предназначенные для перепродажи.

Одним из основополагающих моментов является переход права собственности на товары. Право собственности передается в том месте и в то время, которые определяются условиями поставки. Согласно международным правилам существуют четыре категории перехода права собственности:

  • Категория E — «Отгрузка (франко-завод)»;
  • Категория F — «Основная перевозка не оплачена (франко-перевозчик, франко вдоль борта судна, франко-борт)»;
  • Категория C — «Основная перевозка оплачена (стоимость, страхование и фрахт)»;
  • Категория D — «Поставка до границы (с оплатой пошлины или без нее)».

Принципы оценки

Согласно МСФО запасы должны обязательно оцениваться по наименьшей из двух величин: себестоимости и возможной чистой стоимости реализации. При этом необходимо помнить, что возможная чистая стоимость реализации необязательно будет равна справедливой стоимости (за вычетом затрат на продажу), поскольку в отличие от справедливой стоимости она является специфичной для конкретной организации.

При оценке запасов следует помнить, что согласно МСФО 2 необходимо вести раздельный учет по наименованиям запасов (см. пример 1).

Пример 1. В состав запасов компании входят три наименования товаров, стоимость которых приведена в таблице.

Если бы запасы не были разбиты на отдельные позиции, при определении стоимости запасов следовало бы выбирать наименьшую величину из двух данных — себестоимости и чистой стоимости реализации. В этом случае общая стоимость была бы равна 3300 долл. Но поскольку МСФО 2 предписывает вести раздельный учет по наименованиям запасов, мы суммируем значение «1000 долл.» — по позиции A-6678, «1100 долл.» — по B-9987 и «900 долл.» — по C-3451 и в результате получим итоговую балансовую стоимость запасов, равную 3000 долларов.

При расчете возможной чистой стоимости реализации учитываются:

  • действующие на момент расчета рыночные цены, по которым можно продать запасы;
  • предполагаемые суммы расходов на сбыт материалов или готовой продукции (административные расходы не включаются).

Отражение запасов в балансе рассмотрено в примере 2.

Примечание. «Заморская» терминология

  • «Запасы готовой продукции» (Finished goods inventory) — один из основных счетов для учета товарно-материальных запасов в производственной компании.
  • «Запасы материалов» (Materials inventory, Raw materials inventory) — счет, предназначенный для учета сырья, основных и вспомогательных материалов, полуфабрикатов.
  • «Запасы незавершенного производства, незавершенное производство» (Work in process inventory, Goods in process) — конечное сальдо на этом счете характеризует незавершенное производство по итогам отчетного периода. То есть это общая сумма, потраченная на незаконченную продукцию.
  • «Начальные запасы» (Beginning inventory) — запасы товарно-материальных ценностей на начало отчетного периода.
  • «Стоимость запасов» (Inventory cost) — включает цену по счету (за минусом скидок), транспортные расходы, невозмещаемые налоги, тарифы, страхование.
  • Lower Cost or Market (LCM) — правило международных стандартов учета, согласно которому объект учета оценивается по наименьшей из двух величин: себестоимости или стоимости продажи.
  • «Метод непрерывного учета» (Perpetual inventory method, Continuous inventory method) — система учета, при которой бухгалтерия постоянно отслеживает наличие и использование каждой единицы запасов в этот период учета. Данный метод учета оптимален для компаний, продающих продукцию с высокой стоимостью, — скажем, в самолетостроении, торговле автомобилями, ювелирными изделиями и т.д.
  • «Метод периодического учета» (Periodic inventory method) — система учета, при которой проводится лишь инвентаризация остатков в конце учетного периода. Эти сведения сопоставляют с информацией о начальных запасах и чистых закупках. В результате определяют себестоимость проданных товаров (использованных материалов). Данная система удобна для организаций, которые продают большой ассортимент относительно недорогой продукции.
  • «Возможная чистая стоимость реализации» (Net Realizable Value NRV) — предполагаемая продажная цена при нормальном ходе дел за вычетом возможных затрат на выполнение работ и возможных затрат на реализацию.

Анализ затрат

Согласно МСФО 2 в себестоимость запасов включаются затраты на приобретение, переработку, прочие затраты, произведенные в целях доведения запасов до их текущего состояния и места их текущего расположения.

Затраты на приобретение включают в себя: покупную цену, импортные и другие налоги (кроме тех, которые впоследствии возмещаются организации налоговыми органами), а также расходы на транспортировку, обработку, а также другие расходы, непосредственно связанные с приобретением объекта. Торговые скидки, возвраты платежей и прочие аналогичные статьи вычитаются при определении затрат на покупку.

Затраты на переработку включают в себя затраты, непосредственно связанные с единицами продукции. Например, прямые затраты на оплату труда. К затратам на переработку также относится систематическое распределение постоянных и переменных производственных расходов, которые возникают при переработке сырья в готовую продукцию.

Надо заметить, что прямые затраты особых трудностей не представляют, поскольку их по определению можно отнести непосредственно на себестоимость. Однако при распределении накладных затрат возникает немало вопросов: как определить нормальный уровень производства для того или иного года? Можно ли четко классифицировать накладные затраты по функциям? Какие еще (непроизводственные) накладные затраты можно соотнести с продукцией, которая в настоящий момент входит в запасы? На практике чаще всего применяются такие методы, как пообъектный и попроцессный учет затрат, калькуляция себестоимости партии товара и нормативный метод учета затрат.

Прочие затраты, согласно МСФО, включаются в себестоимость запасов в той степени, в которой они связаны с доведением их до современного местоположения и состояния. Например, может быть уместно включать в стоимость запасов непроизводственные накладные расходы или затраты по разработке продуктов для конкретных клиентов.

В некоторых случаях в себестоимость запасов включаются также затраты по займам (подробнее такие случаи рассматривает МСФО (IAS) 23 «Затраты по займам»).

Не включаются в себестоимость, а учитываются в качестве расхода в период их возникновения следующие затраты: сверхнормативные потери сырья, трудозатраты и прочие непроизводственные затраты; затраты по хранению готовой продукции; общие административные расходы; расходы на продажу.

Особого внимания заслуживают запасы, относящиеся к сфере услуг. Эти затраты включают в себя главным образом заработную плату и другие затраты на персонал, непосредственно участвующий в предоставлении услуг (в том числе на контролирующий персонал). При учете запасов в сфере услуг следует помнить, что заработная плата и прочие затраты на торговый и общий административный персонал в себестоимость запасов не включаются, а учитываются как расходы в периоде их возникновения.

Способы расчета себестоимости

Согласно МСФО (IAS) 2 себестоимость запасов можно определять тремя способами:

  1. Методом точной идентификации индивидуальных затрат. Его используют в отношении запасов, которые не являются взаимозаменяемыми. Этот порядок учета подходит для изделий, предназначенных для специальных проектов, независимо от того, были ли они куплены или произведены.
  2. Методом ФИФО. Согласно этому методу запасы списываются в той же последовательности, в которой закупаются. То есть проданным запасам присваивают себестоимость первых по времени закупок. Таким образом, стоимость запасов на конец периода определяется по ценам последних поступлений.
  3. Методом средневзвешенной стоимости, когда все запасы имеют одинаковую среднюю цену за период. Она равна средней себестоимости товаров, годных для продажи (начальные запасы плюс чистые закупки). Метод ЛИФО в международном учете признан необъективным и не используется с 1 января 2005 г., поскольку в период роста цен из всех упомянутых способов метод ЛИФО дает самый низкий показатель чистой прибыли.

Организация обязана применять одинаковые формулы оценки для всех запасов, сходных не только по физическим характеристикам, но и по методу их использования.

При выборе метода определения себестоимости запасов следует помнить, что метод ФИФО дает более высокую оценку прибыли, в то время как метод средневзвешенной стоимости более прост в применении и, как правило, не требует высокой квалификации персонала бухгалтерии.

Определение стоимости запасов рассмотрено в примере 3.

Пример 3. Компания закупила материалы тремя партиями. Первая партия общим весом 120 кг была закуплена 1 апреля по цене 30 долл., вторая партия весом 80 кг была закуплена 1 мая по цене 34 долл., третья (50 кг) — по цене 40 долл. была закуплена 1 июня. На 30 июня остатки материалов на складе составили 70 кг.

Если компания использует метод средневзвешенной стоимости, то сначала следует рассчитать средневзвешенную стоимость единицы запасов за период. Общая стоимость закупок:

Общая стоимость закупок составляет 8320 долл. за 250 кг.

Средневзвешенная стоимость составляет 33,28 долл. за кг.

Остатки запасов в размере 70 кг по методу средневзвешенной стоимости будут оцениваться в 2329 долл. (70 кг по 33,28 долл.).

Если компания решит применять метод ФИФО, то стоимость остатков материалов будет рассчитываться исходя из самого позднего поступления (50 кг по 40 долл.) и частично — из предпоследнего поступления (20 кг по 34 долл.).

Рассчитаем стоимость запасов исходя из цены поступления каждой партии:

Таким образом, общая стоимость остатков запасов в размере 70 кг составляет 2680 долл.

В соответствии с требованиями МСФО (IAS) 2 для всех запасов, сходных по характеру и их использованию организацией, должны применяться одинаковые методы оценки. Для запасов различного характера использование разных методов оценки разрешается. Однако различия в географическом местоположении запасов (при равных характеристиках и методе использования) не являются основанием для применения различных методов оценки.

После продажи запасов их балансовая стоимость в обязательном порядке должна быть признана в качестве расхода в том периоде, когда признается соответствующая выручка.

Раскрытие информации

Информация о балансовой стоимости запасов и степень изменений в этих активах полезна для пользователей отчетности. Обычно запасы классифицируются согласно следующим подгруппам: «Товары», «Сырье», «Материалы», «Незавершенное производство» и «Готовая продукция». Запасы организации сферы услуг признаются «Незавершенным производством».

Финансовая отчетность в обязательном порядке должна, в частности, раскрывать:

  • учетную политику, принятую для оценки запасов;
  • общую балансовую стоимость запасов и балансовую стоимость по статьям классификации, принятой организацией;
  • балансовую стоимость запасов, учтенных по справедливой стоимости, за вычетом затрат на продажу;
  • соответствующую сумму запасов, признанных в качестве расходов в течение периода;
  • любую сумму уценки стоимости запасов, признанную в качестве расхода в периоде;
  • любую сумму восстановления списанной стоимости запасов;
  • те обстоятельства, которые привели к восстановлению списанных запасов;
  • балансовую стоимость запасов, заложенных в качестве обеспечения обязательств.

Как отражают в мсфо запасы

Учет запасов в международных стандартах финансовой отчетности регулируется стандартом 2 «Запасы» (Inventory).

Его основные положения:

  • Запасы оцениваются и отражаются по наимень­шей из двух величин: фактической себестоимости и чистой (нетто) стоимости возможной продажи.
  • В фактическую стоимость запасов включаются все прямо относимые затраты на подготовку запасов к продаже, в том числе соответствующие накладные расходы.
  • Фактическая себестоимость запасов, как правило, определя­ется на основе метода ФИФО («первым поступил — первым выбыл») или метода средневзвешенной стоимости. Исполь­зование метода ЛИФО («последним поступил — первым выбыл») запрещено.
  • Также могут использоваться другие формулы расчёта стоимости запасов, такие как нормативная производственная себестоимость или метод розничных продаж, если результаты подобных расчётов дают оценку, приближенную к факти­ческой себестоимости.
  • При продаже запасов их фактическая себестоимость при­знаётся в отчёте о прибылях и убытках как расход.
  • Стоимость запасов частично списывается до величины чистой стоимости их возможной продажи, если чистая стоимость воз­можной продажи становится ниже фактической себестоимости.
  • Если впоследствии чистая стоимость возможной продажи какого-либо объекта запасов, в отношении которого ранее было признано снижение стоимости, повышается, то сумма уценки сторнируется (восстанавливается).

Теперь остановимся подробнее на основных моментах, связанных с учетом Запасов и отражением их в отчетности по МСФО.

В состав запасов входят активы:

  • предназначенные для продажи в ходе обычной хозяйственной деятельности;
  • незавершенное производство;
  • сырье и расходные материалы;
  • объекты нематериальных активов, которые создаются для целей продажи;
  • объекты имущества, приобретенные или строящиеся для целей продажи или перепродажи в ходе обычной хозяйственной деятельности предприятия.

Признание запасов

Запасы признаются в учете в момент перехода к предприятию рисков и выгод, связанных с правом собственности на эти запасы.

Прекращение признания

Балансовая стоимость запасов признается как расход в отчете о совокупной прибыли в момент продажи соответствующих запасов, если только они не составляют часть фактической стоимости другого актива (например, строящегося здания). Поэтому момент прекращения запасов зависит от времени признания выручки. При этом сумма частичного списания стоимости запасов до чистой цены продаж признается в качестве расхода немедленно после того, как произошло данное снижение.

Отдельные запасы, стоимость которых включается в стоимость других активов (например, основных средств), признаются в качестве расхода в течение срока полезной службы указанных активов (параграф 35 МСФО 2).

Оценка запасов

Запасы оцениваются по наименьшей из:

  1. фактическая себестоимость
  2. чистая стоимость возможной продажи

В соответствии с параграфом 25 МСФО 2, организация обязана применять одинаковые формулы оценки для всех запасов, сходных по характеру и их использованию организацией.

Фактическая себестоимость запасов – это сумма:

  • Затрат на приобретение (цена приобретения, уменьшенная на скидки, транспортные расходы, обработка, невозмещаемые налоги)
  • Затрат на производство и переработку (все прямые затраты на труд, материалы и прямо относимые накладные расходы, часть распределяемой амортизации, затрат на управление и администрирование производством)
  • Прочих затрат, связанных с доставкой запасов до настоящего местоположения и приведения их в соответствующее состояние, включая накладные расходы
  • Затраты по займам, если соответствующие единицы запасов представляют собой квалифицируемые активы

Никогда не включаются в себестоимость запасов такие виды расходов, как:

  • Убытки от обесценения
  • Сверхнормативные потери материалов, затраты на оплату труда и др.сверхнормативные затраты на производство
  • Общеадминистративные расходы, не относящиеся к производству готовой продукции
  • Затраты на продажу и рекламу
  • Затраты на сбыт, упаковку и транспортировку (признаются в качестве расхода по мере возникновения)
  • Складские расходы (за исключением случаев, если хранение- это необходимый этап производственного процесса, если затраты по хранению относятся непосредственно на клиента, произведенная продукция требует выдержки до достижения определенной кондиции прежде чем ее можно будет продать).

Метод средневзвешенной стоимости

В соответствии с параграфом 27 МСФО 2 средневзвешенная стоимость рассчитывается исходя из стоимости запасов на начало отчетного периода, а также всех единиц запасов, которые были приобретены (или произведены) в течение отчетного периода.

Чистая стоимость реализации (чистая стоимость возможной продажи) — это предполагаемая (расчетная) продажная цена объекта запасов за вычетом расчетных затрат на завершение выполнения работ по этому объекту и его продаже. К затратам на продажу относятся соответствующие затраты на маркетинг и сбыт.

Списание части стоимости запасов до их чистой стоимости возможной продажи признается как расход. В случае восстановления ранее частично списанной стоимости запасов (уценки) соответствующая сумма признается в составе прибыли или убытка за период в том периоде, когда произошло указанное событие.

Дебет «Запасы» (баланс) — 2 млн руб., Кредит «Деньги» (баланс) — 2 млн руб.

Переоценку запасов по чистой цене продажи организация отражает в учете следующим образом:

При расчете чистой стоимости реализации в соответствии с параграфом 31 МСФО 2 необходимо учитывать предназначение имеющихся запасов. Так, например, когда запасы только предполагается использовать в целях исполнения уже заключенных договоров, основой для решения являются продажные цены, установленные в таких договорах.

В случае, когда количество запасов превышает величину, необходимую для выполнения заказов по заключенным договорам, часть запасов, которые представляют собой такое превышение, следует оценивать на основе рыночной цены, а не договорной.

В соответствии с параграфом 32 МСФО 2 стоимость используемых в производстве материалов не снижается ниже себестоимости приобретения, если готовая продукция, в которую они будут включены, будет продана по или выше себестоимости.

Однако, когда снижение цены сырья указывает на то, что себестоимость готовой продукции превышает возможную чистую цену реализации, сырье списывается до величины возможной чистой стоимости реализации. В таких условиях затраты на замену сырья могут оказаться наилучшим из существующих измерений его возможной чистой стоимости реализации.

В соответствии с параграфом 33 МСФО 2 в каждом последующем периоде производится переоценка чистой стоимости реализации. В случае повышения продажной цены на готовую продукцию, стоимость которой была ранее снижена и которая продолжает оставаться на складе, следует восстановить стоимость этой продукции. Новая балансовая стоимость будет представлять наименьшую из двух величин — производственной себестоимости и чистой стоимости реализации.

События после отчетной даты могут свидетельствовать о том, что фактическая себестоимость запасов превышает по величине их чистую стоимость возможной продажи по состоянию на отчетную дату. В таких случаях стоимость соответствующих запасов должна быть частично списана до величины чистой стоимости их возможной продажи по состоянию на отчетную дату.

Раскрытие информации

Запасы представляют собой оборотные активы. Но предприятие должно раскрыть информацию о запасах, стоимость которых будет возмещена по прошествии более чем 12 месяцев после отчетной даты.

В соответствии с параграфом 36 МСФО 2 в финансовой отчетности подлежит раскрытию следующая информация:

  • учетная политика, утвержденная для оценки запасов, включая используемые методы расчета себестоимости;
  • общая балансовая стоимость запасов и их балансовая стоимость по видам запасов, находящихся у данной организации;
  • стоимость запасов, учтенных по справедливой стоимости, за вычетом расходов на продажу;
  • величина запасов, признанных в качестве расхода в течение отчетного периода;
  • величина уценки запасов, признанной в качестве расхода в отчетном периоде;
  • величина восстановленной суммы, относящейся к величине ранее произведенного списания стоимости запасов, признанного в качестве расхода в течение отчетного периода;
  • обстоятельства или события, которые привели к восстановлению стоимости запасов;
  • балансовая стоимость запасов, используемых в качестве залога для обеспечения обязательств.

Общепринятая классификация запасов представляет следующие их группы: товары, производственные запасы, материалы, незавершенное производство и готовая продукция.

Запасы организации, предоставляющей услуги, могут находиться в составе незавершенного производства. Следует раскрывать балансовую стоимость по каждому классу запасов в отдельности.

Авансовые платежи, осуществленные для приобретения запасов, не могут классифицироваться как запасы. Как правило, это либо право на получение либо возврат денежных средств.

Учет запасов в соответствии с МСФО (IAS) 2

Определением методов распределения между капитализируемыми и декапитализируемыми затратами по производству запасов организации в виде готовой продукции, в зависимости от их характера как переменных или постоянных и прямых или косвенных, сложностив оценке данного вида оборотных активов не ограничиваются. Эти вопросы хорошо знакомы отечественным бухгалтерам и решаются в учетной политике выбором так называемого способа оценки взаимозаменяемых запасов, позволяющего определить оценку списываемых при продаже (передаче в производство) запасов, группы которых имеют различную себестоимость (цену приобретения).

Здесь Стандарт устанавливает общее правило, согласно которому себестоимость отдельных статей запасов, не являющихся взаимозаменяемыми, а также товаров или услуг, произведенных и предназначенных для специальных проектов, должна определяться путем индивидуальной пообъектной идентификации затрат.

В МСФО (IAS) 2 специально отмечается, что определение фактических затрат по конкретным единицам запасов означает, что определенные затраты относятся на определенные статьи запасов. Этот порядок учета применим к объектам, предназначенным для специальных проектов, независимо от того, были они куплены или произведены. Однако такое определение фактических затрат не может применяться в случае, когда существует большое количество статей запасов, которые могут быть взаимозаменяемыми. В таких обстоятельствах для получения расчетной величины уменьшения прибыли (или увеличения убытков) в результате декапитализации стоимости запасов может быть использован метод выбора тех статей, которые остаются капитализированными как запасы в активе баланса. Это хорошо известные методы ФИФО и средних цен. (Отмена в российской учетной практике возможности применения метода ЛИФО при ведении финансового учета есть ничто иное, как адаптация российских учетных стандартов к МСФО).

Стандартом устанавливается, что себестоимость запасов, которые являются взаимозаменяемыми, а также не относятся к группе запасов, которые произведены и предназначены для специальных проектов, в обязательном порядке определяется методом ФИФО (первое поступление — первый отпуск) или методом средневзвешенной стоимости.

При этом согласно МСФО (IAS) 2 организация обязана применять одинаковые формулы оценки для всех статей запасов, сходных по характеру и их использованию организацией.

Для статей запасов различного характера или использования применение различных формул оценки может быть оправдано. Например, объекты, используемые в одном хозяйственном сегменте, могут использоваться организацией способом, отличным от способа использования аналогичных запасов в другом хозяйственном сегменте. В то же время одного лишь различия в географическом местоположении запасов (и в соответствующих налоговых правилах) самого по себе недостаточно, чтобы обосновать применение различных формул оценки.

Стандартом определяется, что метод ФИФО предполагает, что статьи запаса, закупленные или произведенные первыми, будут проданы первыми, и соответственно, статьи, остающиеся на балансе в конце отчетного периода, были позже всего приобретены или произведены. По методу средневзвешенной стоимости, стоимость каждой статьи определяется из средневзвешенной стоимости аналогичных статей в начале периода и стоимости таких же статей, купленных или произведенных в течение периода. Среднее значение может рассчитываться на периодической основе или по получении каждой дополнительной партии, в зависимости от обстоятельств организации.

Содержание этих методов — не новость для российских коллег, в связи с этим мы не будем подробно их рассматривать. Вместе с тем, здесь следует обратить внимание на то, как использование этих методов влияет на содержание бухгалтерской отчетности применяющих их организаций.

Применение методов оценки запасов (ФИФО или средних цен) может изменить измерение двух показателей отчетности — финансового результата и запасов как элемента оборотных активов компании. Соответственно, первый показатель (прибыль) определяет значение коэффициента рентабельности деятельности фирмы, второй — коэффициента общей (текущей) платежеспособности. И вот здесь мы сталкиваемся с весьма важным парадоксом. Метод ФИФО, при котором запасы списываются в оценке, соответствующей последовательности их поступления, в условиях роста цен не позволяет учесть влияние на размер прибыли темпов инфляции и/или роста цен на рынке. Мы списываем запасы по уже «устаревшим» ценам, не отражающим их восстановительную стоимость, то есть стоимость ресурсов, необходимых для продолжения деятельности фирмы в будущем. Запасы же, отражаемые на конец отчетного периода в активе баланса, наоборот, получают максимально приближенную к их восстановительной стоимости оценку. Так как последняя более близка к справедливой оценке, метод ФИФО, ориентированный на информационный приоритет баланса перед отчетом о прибылях и убытках, в условиях динамики цен фактически в большей степени отвечает задачам представления информации о платежеспособности фирмы, по сравнению с демонстрацией рентабельности ее деятельности.

Метод средних цен позволяет нивелировать действие данного парадокса на бухгалтерскую информацию.

Способы исчисления себестоимости запасов, определяемые МСФО (IAS) 2

Определением методов распределения между капитализируемыми и декапитализируемыми затратами по производству запасов организации в виде готовой продукции, в зависимости от их характера как переменных или постоянных и прямых или косвенных, сложностив оценке данного вида оборотных активов не ограничиваются. Эти вопросы хорошо знакомы отечественным бухгалтерам и решаются в учетной политике выбором так называемого способа оценки взаимозаменяемых запасов, позволяющего определить оценку списываемых при продаже (передаче в производство) запасов, группы которых имеют различную себестоимость (цену приобретения).

Здесь Стандарт устанавливает общее правило, согласно которому себестоимость отдельных статей запасов, не являющихся взаимозаменяемыми, а также товаров или услуг, произведенных и предназначенных для специальных проектов, должна определяться путем индивидуальной пообъектной идентификации затрат.

В МСФО (IAS) 2 специально отмечается, что определение фактических затрат по конкретным единицам запасов означает, что определенные затраты относятся на определенные статьи запасов. Этот порядок учета применим к объектам, предназначенным для специальных проектов, независимо от того, были они куплены или произведены. Однако такое определение фактических затрат не может применяться в случае, когда существует большое количество статей запасов, которые могут быть взаимозаменяемыми. В таких обстоятельствах для получения расчетной величины уменьшения прибыли (или увеличения убытков) в результате декапитализации стоимости запасов может быть использован метод выбора тех статей, которые остаются капитализированными как запасы в активе баланса. Это хорошо известные методы ФИФО и средних цен. (Отмена в российской учетной практике возможности применения метода ЛИФО при ведении финансового учета есть ничто иное, как адаптация российских учетных стандартов к МСФО).

Стандартом устанавливается, что себестоимость запасов, которые являются взаимозаменяемыми, а также не относятся к группе запасов, которые произведены и предназначены для специальных проектов, в обязательном порядке определяется методом ФИФО (первое поступление — первый отпуск) или методом средневзвешенной стоимости.

При этом согласно МСФО (IAS) 2 организация обязана применять одинаковые формулы оценки для всех статей запасов, сходных по характеру и их использованию организацией.

Для статей запасов различного характера или использования применение различных формул оценки может быть оправдано. Например, объекты, используемые в одном хозяйственном сегменте, могут использоваться организацией способом, отличным от способа использования аналогичных запасов в другом хозяйственном сегменте. В то же время одного лишь различия в географическом местоположении запасов (и в соответствующих налоговых правилах) самого по себе недостаточно, чтобы обосновать применение различных формул оценки.

Стандартом определяется, что метод ФИФО предполагает, что статьи запаса, закупленные или произведенные первыми, будут проданы первыми, и соответственно, статьи, остающиеся на балансе в конце отчетного периода, были позже всего приобретены или произведены. По методу средневзвешенной стоимости, стоимость каждой статьи определяется из средневзвешенной стоимости аналогичных статей в начале периода и стоимости таких же статей, купленных или произведенных в течение периода. Среднее значение может рассчитываться на периодической основе или по получении каждой дополнительной партии, в зависимости от обстоятельств организации.

Содержание этих методов — не новость для российских коллег, в связи с этим мы не будем подробно их рассматривать. Вместе с тем, здесь следует обратить внимание на то, как использование этих методов влияет на содержание бухгалтерской отчетности применяющих их организаций.

Применение методов оценки запасов (ФИФО или средних цен) может изменить измерение двух показателей отчетности — финансового результата и запасов как элемента оборотных активов компании. Соответственно, первый показатель (прибыль) определяет значение коэффициента рентабельности деятельности фирмы, второй — коэффициента общей (текущей) платежеспособности. И вот здесь мы сталкиваемся с весьма важным парадоксом. Метод ФИФО, при котором запасы списываются в оценке, соответствующей последовательности их поступления, в условиях роста цен не позволяет учесть влияние на размер прибыли темпов инфляции и/или роста цен на рынке. Мы списываем запасы по уже «устаревшим» ценам, не отражающим их восстановительную стоимость, то есть стоимость ресурсов, необходимых для продолжения деятельности фирмы в будущем. Запасы же, отражаемые на конец отчетного периода в активе баланса, наоборот, получают максимально приближенную к их восстановительной стоимости оценку. Так как последняя более близка к справедливой оценке, метод ФИФО, ориентированный на информационный приоритет баланса перед отчетом о прибылях и убытках, в условиях динамики цен фактически в большей степени отвечает задачам представления информации о платежеспособности фирмы, по сравнению с демонстрацией рентабельности ее деятельности.

Метод средних цен позволяет нивелировать действие данного парадокса на бухгалтерскую информацию.

Определение чистой реализуемой ценности запасов

Формируемая Стандартом практика переоценки запасов ниже себестоимости, до возможной чистой цены их продажи (чистой реализуемой ценности), отвечает общему правилу МСФО, согласно которому активы не должны учитываться выше сумм, получение которых ожидается от их продажи или использования.

Согласно МСФО (IAS) 2, себестоимость запасов может оказаться невозмещаемой, если эти запасы повреждены, если они полностью или частично устарели или если их продажная цена снизилась. Также себестоимость запасов может оказаться невозмещаемой, если увеличились ожидаемые затраты на завершение или на осуществление их продажи.

Запасы должны списываться до чистой реализуемой ценности (уцениваться) постатейно. Однако в некоторых условиях может оказаться целесообразным сгруппировать похожие или связанные друг с другом статьи. Такая группировка будет отвечать идее принципа рациональности.

Данная ситуация возможна при группировке статей запаса:

  • относящихся к одному и тому же ассортименту изделий;
  • имеющих одно и то же предназначение или конечное использование;
  • произведенных и продаваемых в одной географической зоне;
  • которые практически не могут быть оценены отдельно от других статей этого ассортимента.

Неприемлемо, согласно Стандарту, списание запасов на основе их классификационной принадлежности к определенной группе, например, готовой продукции, или всех запасов в конкретной отрасли или географическом сегменте.

Предприятия сферы услуг обычно должны аккумулировать затраты по каждой отдельной услуге, для которой устанавливается отдельная цена продажи. Таким образом, себестоимость каждой такой услуги отражается в учете обособленно.

Требования к расчету чистой реализуемой ценности запасов

Стандартом определяется ряд требований к расчету чистой реализуемой ценности (чистой цены продажи) запасов.

МСФО(IAS) 2 определяет, что оценочные расчеты чистой реализуемой ценности должны основываться на самом надежном доказательстве, т. е. величине запасов, предназначенных для реализации, на момент выполнения расчетов. При осуществлении таких расчетов следует учитывать колебания цены или себестоимости, непосредственно относящиеся к событиям, происходящим после окончания периода, в той степени, в какой такие события подтверждают условия, существовавшие на конец периода.

В расчете чистой реализуемой ценности также необходимо учитывать предназначение соответствующих статей запаса.

Например, чистая реализуемая ценность объектов запасов, предназначенных для выполнения договоров на продажу товаров или оказание услуг по твердым ценам, основывается на цене, установленной в этих договорах. Если объем продаж по таким договорам ниже, чем объем имеющихся запасов, то чистая реализуемая ценность остающейся части запасов основывается на общем уровне цен продажи. В результате заключения договоров поставки по твердым ценам в объеме, превышающем имеющиеся остатки запасов, или договоров на покупку товаров по твердым ценам может возникнуть необходимость введения в баланс оценочных обязательств (резервов) в соответствии с требованиями МСФО(IAS) 37 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы».

Сырье и другие материалы в запасах не уцениваются ниже их себестоимости, если готовая продукция, в которую они будут включены, предположительно будет продана не ниже себестоимости. Однако когда снижение цены сырья указывает на то, что себестоимость готовой продукции превышает чистую реализуемую ценность, то есть возможную чистую цену продажи, сырье уценивается до величины чистой реализуемой ценности. В таких условиях наилучшим из существующих измерений его чистой реализуемой ценности могут оказаться затраты на замену сырья.

В каждом последующем отчетном периоде оценка чистой реализуемой ценности должна проводиться заново. В случаях, когда обстоятельства, обусловившие необходимость уценить запасы ниже их себестоимости, перестали существовать или когда возникли явные свидетельства увеличения чистой реализуемой ценности в силу изменившейся экономической конъюнктуры, соответствующая сумма списания должна быть откорректирована (в пределах размеров изначального списания) таким образом, чтобы привести новую балансовую стоимость до меньшей из двух величин — себестоимости или пересмотренной чистой реализуемой ценности. Такая ситуация может иметь место, например, в тех случаях, когда какая-либо статья запасов, которая учитывается из-за снижения цены ее продажи по чистой реализуемой ценности, все еще остается в запасе в следующем периоде, а ее цена продажи при этом возрастает.

Здесь также следует вернуться к собственно определению чистой реализуемой ценности рассматриваемым нами Стандартом.

Напомним, согласно МСФО (IAS) 2, чистая реализуемая ценность запасов — это предполагаемая цена их продажи при нормальном ходе дел в компании, за вычетом возможных затрат, связанных с их реализацией. Обращаем внимание, что речь идет не о возможной цене продажи, но о разнице между предполагаемой ценой продажи запасов и величиной возможных (ожидаемых) затрат, связанных с их продажей.

Такое определение может вызвать вопрос о том, нужно ли учитывать эти предполагаемые расходы при отражении уценки запасов, и если да, то как отразить их в учете.

Такие расходы не нужно отражать отдельными бухгалтерскими записями на счетах по учету самих запасов. Речь в определении чистой реализуемой ценности идет о том, как рассчитать ее величину в ситуации, требующей создания соответствующих оценочных резервов (аналогичных резервам, отражаемым на счете 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей» российского Плана счетов).

Иными словами, речь в определении идет о порядке исчисления резерва, корректирующего оценку запасов в балансе организации.

В учете будет сделана запись по дебету счета «Расходы на уценку запасов» и кредиту счета «Оценочные резервы».

В соответствии с принципом консерватизма, отраженные расходы на уценку запасов будут признаны расходом текущего отчетного периода.

В случае, когда за отчетный период запас, по которому в отчетности на конец прошлого периода был начислен оценочный резерв, не был продан, и при этом его чистая реализуемая ценность возросла, в учете необходимо сделать соответствующие корректировки. Эти записи следует делать, учитывая, что англосаксонская система учета, а, следовательно, и МСФО, не использует сторнировочных записей.

Признание оценки запасов в качестве расхода

Признание в качестве расхода — это последний раздел МСФО (IAS) 2. И здесь необходимо вернуться к вводным положениям стандарта, указывающим на то, что основным вопросом в учете запасов является определение величины затрат, подлежащих признанию в качестве актива и переносу в следующие отчетные периоды до признания соответствующей выручки. Таким образом, рассматриваемые положения Стандарта определяют, какая часть затрат фирмы, капитализированных в активе в качестве оценки ее запасов, должна быть декапитализирована в текущем отчетном периоде, то есть признана как расходы, уменьшающие текущий финансовый результат.

МСФО (IAS) 2 отдельно определяет правила:

  • декапитализации стоимости проданных запасов;
  • декапитализации сумм резервирования при изменении чистой реализуемой ценности запасов и потерь запасов;
  • отражения восстановления ранее списанной (декапитализированной) стоимости запасов.

Относительно декапитализации стоимости проданных запасов Стандарт устанавливает, что после продажи запасов сумма, по которой они учитывались, в обязательном порядке должна быть признана в качестве расхода в том периоде, когда признается соответствующая выручка.

В учете это отражается записью по дебету счета «Расходы на продажу» в корреспонденции с соответствующим счетом учета запасов («Товары», «Готовая продукция» и проч.).

Эта запись делается именно на учетную стоимость запасов, независимо от того, начислялись ли оценочные резервы при изменении чистой реализуемой ценности запасов.

При этом, согласно Стандарту, величина частичного списания стоимости запасов до чистой реализуемой ценности и все потери запасов должны признаваться в качестве расходов в период осуществления списания или возникновения потерь.

Также Стандарт специально указывает на то, что любая сумма восстановления списанной стоимости запасов, вызванного увеличением чистой реализуемой ценности, должна признаваться в качестве уменьшения величины запасов, признанной в качестве расхода в период восстановления стоимости. Иными словами, излишне начисленный резерв под снижение чистой реализуемой ценности должен списываться в уменьшение расходов по продаже запасов в текущем отчетном периоде.

Это отражается записью по дебету счета «Оценочные резервы» и кредиту счета «Расходы на продажу».

Также, согласно Стандарту, некоторые запасы могут относиться на счета других активов, например, запас, использованный в качестве компонента самостоятельно произведенных основных средств.

Распределенные таким образом запасы признаются в качестве расхода в течение срока службы данного актива. В этом случае их стоимость входит в величины начисляемой амортизации.

Раскрытие информации в отчетности

Вариативность возможных для компаний методов учета запасов, предлагаемых МСФО (IAS) 2, делает необходимым включение в стандарт довольно подробных предписаний о том, какую информацию должна раскрывать отчетность организации, применяющей данный Стандарт.

Согласно МСФО (IAS) 2, финансовая отчетность организации, применяющей стандарт, в обязательном порядке должна раскрывать:

1) содержание учетной политики, принятой для оценки запасов, в том числе — использованный способ расчета их себестоимости;

2) общую балансовую стоимость запасов и балансовую стоимость по статьям классификации, принятой данной организацией;

В Стандарте отмечается, что информация о балансовой стоимости запасов в структуре классификационных группировок и величины их изменений полезна для пользователей финансовой отчетности. К обычным классификационным группам запасов, согласно МСФО (IAS) 2, относятся: товары, сырье, материалы, незавершенное производство и готовая продукция. Запасы предприятия сферы услуг можно назвать незавершенным производством.

3) балансовую стоимость запасов, учтенных по справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу;

4) сумму оценки запасов, признанных в качестве расходов в течение отчетного периода;

Согласно Стандарту, сумма оценки запасов, признанных в качестве расходов в течение отчетного периода, которую часто называют себестоимостью продаж, состоит из затрат, ранее включенных в оценку тех запасов, которые на данный момент уже проданы, и нераспределенной части производственных накладных затрат и сверхнормативных величин себестоимости производства запасов. Особенности деятельности организации могут также потребовать включения других сумм, таких как затраты на сбыт продукции.

Некоторые организации используют такой формат для отчета о прибылях и убытках, который приводит к раскрытию других величин, вместо себестоимости запасов, признаваемой в качестве расхода в течение периода. Согласно этому формату организация представляет структуру расходов, используя классификацию, основанную на характере затрат. В этом случае организация раскрывает затраты, признаваемые в качестве расхода сырья и расходных материалов, заработной платы и других затрат вместе с величиной чистого изменения запасов за отчетный период.

5) каждую сумму уценки стоимости запасов, признанную в качестве расхода в периоде;

6) каждую сумму восстановления списанной стоимости запасов, которая признается в качестве снижения суммы запасов, признанной расходом в соответствующем периоде;

7) обстоятельства или события, которые привели к восстановлению списанной стоимости запасов.

Также в отчетности должна быть раскрыта балансовая стоимость запасов, выступающих залогом в качестве обеспечения обязательств.

Статья написана по материалам сайтов: wiseeconomist.ru, www.msfofm.ru, buh.ru.

«